Esko Kiviranta- Edustajasi Eduskunnassa -

Kaksi KHO:n päätöstä

(Julkaistu Käytännön Maamies -lehden numerossa 11/2017)

Esittelen tässä artikkelissa kaksi tuoretta KHO:n päätöstä, jotka luullakseni kiinnostavat KM:n lukijakuntaa.

Korkeimman hallinto-oikeuden (KHO) 17.10.2017 ratkaisemassa tapauksessa oli kyse A:n omistaman 13 tilaa käsittävän 91,9 hehtaarin suuruisen maatilan luovutusvoittoverotuksesta. A oli 17.12.2012 myynyt pojalleen ko. maatilakokonaisuuden. Kauppaan sisältyi kaksi lohkomatonta rantarakennuspaikkaa, jotka sijaitsivat 9.10.1995 voimaan tulleen ranta-asemakaavan alueella. A oli myynyt ranta-asemakaava-alueelta ennen maatilan kauppaa kiinteistöjärjestelmän mukaan seitsemän rantatonttia ja siis kaksi oli jäljellä, pinta-alaltaan 4395 ja 5880 neliömetriä.

KHO:ssa oli kysymys siitä, voidaanko tuloverolain (TVL) 48,1 §:n 3 kohdan säännöstä luovutusvoiton verovapaudesta soveltaa kahden ranta-asemakaava-alueella sijaitsevan rantatontin osalta.

Ko. säännöksen mukaan omaisuuden luovutuksesta saatu voitto ei ole veronalaista tuloa, jos verovelvollinen luovuttaa harjoittamaansa maatalouteen tai metsätalouteen kuuluvaa kiinteää omaisuutta, ja saajana on joko yksin tai yhdessä puolisonsa kanssa hänen lapsensa tai tämän rintaperillinen taikka hänen sisarensa, veljensä, sisarpuolensa tai velipuolensa ja jos omaisuus on ollut yhteensä yli 10 vuotta verovelvollisen tai hänen ja sellaisen henkilön omistuksessa, jolta hän on saanut sen vastikkeettomasti.

KHO:n mukaan, kun otetaan huomioon, että A oli jo ennen maatilan kauppaa myynyt ranta-asemakaava-alueella sijaitsevia tontteja, A:n oli katsottava ryhtyneen käyttämään maatilakokonaisuuden yhteydessä luovutettuja rantatontteja muussa tarkoituksessa kuin harjoittamassaan maa- ja metsätaloudessa. A:n rantatonteista saama kauppahinta ei siten ole ollut TVL 48.1 §:n 3 kohdan nojalla verovapaata tuloa.

Kiinnostava kysymys on, miten KHO olisi ratkaissut asian, jos A ei olisi aiemmin myynyt maatilaan sisältyvältä ranta-asemakaava-alueelta yhtään tonttia. Varojen arvostamisesta verotuksessa annetun lain 29 §:n mukaan maatilaan kuuluvaa aluetta voidaan pitää rakennusmaa-alueena, jos 1) sille on vahvistettu asemakaava, tai 2) jos verovelvollinen on myynyt ja voi edelleen myydä ko. alueelta maata rakennustarkoituksiin. Vain näillä kahdella perusteella alue voidaan katsoa rakennusmaana kiinteistöverotuksen piiriin kuuluvaksi. Pelkkä ranta-asemakaava ilman verovelvollisen toteuttamia rantatontin myyntejä ei oikeuta kiinteistöverotukseen, jos kysymys on rakentamattomasta maapohjasta. Tulkintani on, että KHO:n tapauksessa pelkkä ranta-asemakaava ilman tonttimyyntejä ei olisi johtanut luovutusvoittoverotukseen. Alue ei tässä tapauksessa olisi varojen arvostamislain kriteerit täyttävää rakennusmaata.

KHO:n 18.8.2017 ratkaisemassa tapauksessa A omisti hiihtokeskuksen läheisyydessä sijaitsevan tontin, jolla sijaitsee vuonna 2005 valmistunut 110 neliömetrin suuruinen vapaa-ajan asunto. A oli aiemmin käyttänyt asuntoa yksinomaan omana vapaa-ajan asuntonaan, mutta vuodesta 2011 lähtien hän oli myös vuokrannut sitä ulkopuolisille lyhytaikaisilla vuokrasopimuksilla. Vuokranvälittäjä oli markkinoinut asuntoa yleisölle ja asunto oli ollut vuokrattavissa vuokranvälittäjän varausjärjestelmän kautta. Verovuonna 2012 asunto oli ollut vuokrattuna yhteensä 105 vuorokautta ja omassa käytössä yhteensä 70 vuorokautta. Muun ajan vuodesta asunto oli ollut tyhjillään.

Asiassa oli kysymys siitä, ovatko vapaa-ajan asuntoon kohdistuvat kulut ja poistot A:n verotuksessa vähennyskelpoisia myös siltä osin, kun asunnossa ei ole ollut vuokralaisia eikä asunto ole ollut A:n omassa käytössä.

KHO katsoi, ettei kulujen ja poistojen vähennyskelpoisuutta arvioitaessa merkitystä ole sillä, että A on alun perin hankkinut vapaa-ajan asunnon omaa käyttöään varten, vaan että vähennyskelpoisuutta on arvioitava sen perusteella, mihin tarkoitukseen asuntoa on verovuonna 2012 käytetty.

Vapaa-ajan asunto oli ollut ammattimaisella välittäjällä välitettävänä koko vuoden ajan. Vaikka A oli itse käyttänyt asuntoa paljon, asunto oli kuitenkin ollut vuokralle annettuna suuremman osan ajasta kuin A:n omassa käytössä. A oli tehnyt omaa käyttöä koskevat varaukset saman vuokranvälittäjän varausjärjestelmän kautta kuin ulkopuoliset vuokraajatkin ja asunnon oma käyttö oli liittynyt osittain myös asunnon huoltoon vuokraustoimintaa varten.

KHO katsoi, että vapaa-ajan asuntoa oli käytetty pääasiassa tulonhankkimistoiminnassa. Asunnon käyttötarkoitusta ei ollut arvioitava toisin sen tähden, että asunto oli ollut tyhjillään yli puolet verovuodesta 2012, koska vapaa-ajan asuntojen vuokraustoiminnalle on tyypillistä, että asunnot ovat osan ajasta tyhjillään, kun vuokraustoimintaa harjoitetaan lyhytaikaisilla vuokrasopimuksilla.

Koska vapaa-ajan asuntoa oli käytetty pääosin tulonhankkimistoiminnassa, A:n asunnostaan saamien vuokratulojen vähennykseksi ei ollut luettava vain vuokralle annettuja päiviä vastaavaa osaa asuntoon kohdistuvista kuluista ja poistoista, vaan myös se osa, joka vastaa päiviä, jolloin asunto on ollut tyhjillään.

Varsinais-Suomen vaalipiiri